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Gewerb­li­cher Grund­stücks­han­del

Ein klas­si­sches Pro­blem­feld der Steu­er­be­ra­tung stellt der gewerb­li­che Grund­stücks­han­del dar.

Der Ver­kauf einer Immo­bi­lie stellt eine pri­vate Ver­mö­gens­ver­wal­tung dar, wenn das Objekt zehn Jahre nach dem Erwerb ver­äu­ßert wird. Der Ver­äu­ße­rungs­ge­winn ist dann steu­er­frei.


Wer­den zu eige­nen Wohn­zwe­cken des Eigen­tü­mers genutzte Wirt­schafts­gü­ter ver­äu­ßert, ist der erzielte Ver­äu­ße­rungs­ge­winn eben­falls nicht steu­er­pflich­tig, wenn das Wirt­schafts­gut ent­we­der im Zeit­raum zwi­schen Anschaf­fung und Ver­äu­ße­rung aus­schließ­lich oder zumin­dest im Jahr der Ver­äu­ße­rung und in den bei­den vor­an­ge­gan­ge­nen Jah­ren zu eige­nen Wohn­zwe­cken genutzt wurde.

Erfolgt die Grund­stücks­ver­äu­ße­rung einer ver­mie­te­ten Immo­bi­lie inner­halb der Spe­ku­la­ti­ons­frist von zehn Jah­ren nach des­sen Erwerb, so unter­liegt der pri­vate Ver­äu­ße­rungs­ge­winn der Ein­kom­men­steuer.

Gege­be­nen­falls han­delt es sich bei der Immo­bi­li­en­ver­äu­ße­rung jedoch unab­hän­gig von der Ver­äu­ße­rungs­frist nicht um eine pri­vate Ver­mö­gens­ver­wal­tung, son­dern es liegt ein gewerb­li­cher Grund­stücks­han­del vor. Der Ver­äu­ße­rungs­ge­winn ist dann unab­hän­gig ein­kom­men­steu­er­pflich­tig. Fer­ner fällt Gewer­be­steuer an.

Wann liegt ein gewerb­li­cher Grund­stücks­han­del vor? Bei der Ver­äu­ße­rung von Grund­stü­cken han­delt es sich um eine gewerb­li­che Tätig­keit, wenn der Ver­äu­ße­rung ein plan­mä­ßi­ges Ver­hal­ten des Steu­er­pflich­ti­gen mit Gewinn­erzie­lungs­ab­sicht zugrunde liegt.

Nach der bis­her ergan­ge­nen Recht­spre­chung ist eine Gewerb­lich­keit grund­sätz­lich dann anzu­neh­men, wenn eine erkenn­bare Wie­der­ho­lungs­ab­sicht besteht, die dar­auf gerich­tet ist, dem Steu­er­pflich­ti­gen eine Erwerbs­quelle zu schaf­fen. Die Leis­tun­gen müs­sen zudem in nen­nens­wer­tem Umfang Drit­ten ange­bo­ten wer­den.

Eine gewerb­li­che Tätig­keit liegt im Ergeb­nis also dann vor, wenn eine selbst­stän­dige und nach­hal­tige Tätig­keit mit Gewinn­erzie­lungs­ab­sicht erfolgt und sich als Teil­nahme am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr dar­stellt.

Die Drei-Objekt-Grenze. Zur Abgren­zung der gewerb­li­chen Tätig­keit von der pri­va­ten Sphäre hat der BFH mit Urteil vom 9.12.1986 die sog. Drei-Objekt-Grenze ent­wi­ckelt. Danach kann grund­sätz­lich von einem gewerb­li­chen Grund­stücks­han­del aus­ge­gan­gen wer­den, wenn inner­halb eines Fünf­jah­res­zeit­raums mehr als drei Objekte ver­äu­ßert wer­den und zwi­schen Anschaf­fung bzw. Errich­tung und Ver­äu­ße­rung die­ser Objekte ein enger zeit­li­cher Zusam­men­hang von eben­falls nicht mehr als fünf Jah­ren besteht.

Bei die­sen Zeit­räu­men han­delt es sich jedoch nicht um starre Gren­zen. Selbst bei Über­schrei­ten die­ser Zeit­räume kann ein gewerb­li­cher Grund­stücks­han­del ange­nom­men wer­den.
Objekte im Sinne der Drei-Objekt-Grenze stel­len z. B. Ein- und Zwei­fa­mi­li­en­häu­ser, Eigen­tums­woh­nun­gen und unbe­baute Grund­stü­cke sowie Mit­ei­gen­tums­an­teile an Immo­bi­lien, Anteile an grund­stücks­ver­wal­ten­den Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten und Gewer­be­bau­ten dar. Mehr­fa­mi­li­en­häu­ser wer­den regel­mä­ßig als ein Objekt betrach­tet.

Bei Ehe­leu­ten ist zu beach­ten, dass die Drei-Objekt-Grenze grund­sätz­lich für jeden Ehe­gat­ten ein­zeln gilt.

Keine Objekte i. S. d. 3-Objekt-Grenze sind: zu eige­nen Wohn­zwe­cken genutzte Grund­stü­cke, Grund­stü­cke, die ohne Gewinn­erzie­lungs­ab­sicht ver­äu­ßert wer­den, z. B. im Rah­men von Schen­kung an Ange­hö­rige oder teil­ent­gelt­li­che Ver­äu­ße­run­gen, und Grund­stü­cke, die im Wege der Real­tei­lung einer ver­mö­gens­ver­wal­ten­den Per­so­nen­ge­sell­schaft oder Bruch­teils­ge­mein­schaft den ein­zel­nen Gesell­schaf­tern zu Allein­ei­gen­tum über­tra­gen wer­den.

Gewerb­li­cher Grund­stücks­han­del trotz Ver­äu­ße­rung von weni­ger als vier Objek­ten im rele­van­ten Zeit­raum. In Aus­nah­me­fäl­len kann auch der Ver­kauf von weni­ger als 4 Objek­ten in zeit­li­cher Nähe zu ihrer Errich­tung zu einer gewerb­li­chen Tätig­keit füh­ren:

Erfolgt die Bebau­ung auf Rech­nung des Erwer­bers und wer­den des­sen Wün­sche in den Bau­plä­nen berück­sich­tigt, kann der gewerb­li­che Grund­stücks­han­del bejaht wer­den, selbst wenn inner­halb eines Zeit­raums von weni­ger als fünf Jah­ren weni­ger als vier Objekte ver­äu­ßert wer­den.

Glei­ches gilt z. B. wenn bereits wäh­rend der Bau­phase Ver­äu­ße­rungs­ak­ti­vi­tä­ten erfol­gen oder wäh­rend die­ser Zeit Vor­ver­träge geschlos­sen wer­den. Auch bei einer nur kurz­fris­ti­gen Finan­zie­rung kann die Drei-Objekt-Grenze unbe­acht­lich sein.

Kein gewerb­li­cher Grund­stücks­han­del trotz Über­schrei­tung der Drei-Objekt-Grenze. Auch wenn die Drei-Objekt-Grenze über­schrit­ten ist, kann ein gewerb­li­cher Grund­stücks­han­del aus­nahms­weise nicht anzu­neh­men sein, wenn auf­grund beson­de­rer Umstände ein­deu­tige Anhalts­punkte gegen eine von Anfang an bestehende Ver­äu­ße­rungs­ab­sicht spre­chen.

Als Umstand, der gegen eine bereits im Zeit­punkt der Anschaf­fung oder Errich­tung des Objekts bestehende Ver­äu­ße­rungs­ab­sicht spricht, kann eine vom Ver­äu­ße­rer selbst vor­ge­nom­mene lang­fris­tige – über fünf Jahre hin­aus­ge­hende – Ver­mie­tung eines Wohn­ob­jekts ange­se­hen wer­den.

Die kon­kre­ten Anlässe und Beweg­gründe für die Ver­äu­ße­run­gen, z. B. plötz­li­che Erkran­kung, Finan­zie­rungs­schwie­rig­kei­ten, schlechte Ver­miet­bar­keit, Schei­dung, nach­träg­li­che Ent­de­ckung von Bau­män­geln, unvor­her­ge­se­hene Not­la­gen, sind im Regel­fall jedoch nicht geeig­net, die auf­grund des zeit­li­chen Abstands der maß­ge­ben­den Tätig­kei­ten ver­mu­tete Ver­äu­ße­rungs­ab­sicht im Zeit­punkt der Anschaf­fung oder Errich­tung aus­zu­schlie­ßen.

Ergibt sich nach dem Aus­gleich von Gewin­nen und Ver­lus­ten aus pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten in einem Ver­an­la­gungs­zeit­raum ins­ge­samt ein Ver­lust, darf die­ser hin­ge­gen nicht mit ande­ren Ein­künf­ten aus­ge­gli­chen wer­den. Ein Ver­lust­aus­gleich zwi­schen den ein­zel­nen Besteue­rungs­tat­be­stän­den bei pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten ist aller­dings zuläs­sig, sodass z. B. Gewinne aus der Ver­äu­ße­rung eines Grund­stücks mit Ver­lus­ten aus Wert­pa­pier­ge­schäf­ten aus­ge­gli­chen wer­den kön­nen.

Beginn und Ende des gewerb­li­chen Grund­stück­han­dels. Als Beginn des gewerb­li­chen Grund­stücks­han­dels ist regel­mä­ßig der Zeit­punkt anzu­se­hen, in dem mit Tätig­kei­ten begon­nen wird, die objek­tiv erkenn­bar auf die Vor­be­rei­tung der Grund­stücks­ge­schäfte gerich­tet sind.

Bei Errich­tung und Ver­äu­ße­rung in engem zeit­li­chen Zusam­men­hang beginnt der gewerb­li­che Grund­stücks­han­del grund­sätz­lich mit der Stel­lung des Bau­an­trags. Bei Erwerb und Ver­äu­ße­rung beginnt der gewerb­li­che Grund­stücks­han­del grund­sätz­lich im Zeit­punkt des Grund­stücks­er­werbs.

Das Ende des gewerb­li­chen Grund­stücks­han­dels liegt vor, wenn das letzte Objekt ver­äu­ßert ist oder durch die end­gül­tige Ein­stel­lung der Ver­kaufs­tä­tig­kei­ten. Hier­von kann z. B. aus­ge­gan­gen wer­den, wenn inner­halb von fünf Jah­ren keine wei­te­ren Grund­stücks­ver­käufe erfol­gen.

Steu­er­li­che Fol­gen der Ein­stu­fung als Gewer­be­be­trieb. Liegt ein gewerb­li­cher Grund­stücks­han­del vor, ist der Gewinn aus einer Grund­stücks­ver­äu­ße­rung nicht als Gewinn aus pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten zu behan­deln. Viel­mehr sind Ein­künfte aus Gewer­be­be­trieb anzu­neh­men. Der aus einer Grund­stücks­ver­äu­ße­rung resul­tie­rende Gewinn unter­liegt dann unab­hän­gig vom Zeit­raum zwi­schen Erwerb bzw. Her­stel­lung und Ver­äu­ße­rung der Ein­kom­men­steuer.

Gleich­zei­tig ist der Ver­lust aus Grund­stücks­ver­äu­ße­rung steu­er­lich beacht­lich. Befän­den sich die Objekte im Pri­vat­ver­mö­gen, wäre dies nur sehr ein­ge­schränkt mög­lich. Ver­luste aus Gewer­be­be­trieb kön­nen mit allen ande­ren posi­ti­ven Ein­künf­ten ver­rech­net wer­den.

Ergibt sich nach dem Aus­gleich von Gewin­nen und Ver­lus­ten aus pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten in einem Ver­an­la­gungs­zeit­raum ins­ge­samt ein Ver­lust, darf die­ser hin­ge­gen nicht mit ande­ren Ein­künf­ten aus­ge­gli­chen wer­den.

Ein Ver­lust­aus­gleich zwi­schen den ein­zel­nen Besteue­rungs­tat­be­stän­den bei pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten ist aller­dings zuläs­sig, sodass z. B. Gewinne aus der Ver­äu­ße­rung eines Grund­stücks mit Ver­lus­ten aus Wert­pa­pier­ge­schäf­ten aus­ge­gli­chen wer­den kön­nen.

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